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企业所得税汇算清缴中的“会计味道”

 

王红云(教授)(云南财经大学会计学院 云南昆明 650221

 

【摘要】  我国是一个双重税种(增值税和企业所得税)为主的复合税制国家,201651日开始,我国全行业包括个人的经营行为都缴纳增值税。在国家税务总局不断完善的税控系统管理下,2018年的企业所得税汇算清缴相比于以往年的企业所得税汇算清缴,明显有比较大的变化,纳税人尤其是建账核算的一般纳税人和小规模纳税人,不仅需要严格遵守企业所得税汇算清缴的相关规定,而且需要根据国家税务总局出台的增值税和企业所得税的优惠性政策,量身定做,精细化管理,尽可能充分享受国家给予的优惠性政策。同时,由于金税三期国税和地税的并库上线,作为销售方在税控系统上一般纳税人一旦开具增值税专用发票或者增值税普通发票,包括小规模纳税人在自己的税控系统上开具增值税普通发票时,购进方和销售方的发票相关信息即录入国家税务总局的税控系统上,税务机关通过税控系统的大数据分析,进行税务稽查的力道会更大,作为纳税人单位十分有必要在一年一度的企业所得税汇算清缴时,注意总结以往会计处理中存在的问题,对增值税发票和合同的管理进一步采取精细化管理,规范会计核算方法,尽可能避免由于税收政策理解不到位而导致税负的增加。

【关键词】  增值税;增值税发票;企业所得税;汇算清缴

【中图分类号】  F275  【文献标识码】  【文章编号】  1002-5812201911-0004-06

 

一、引导案例(赊购未必划得来案例)

这是一个真实的企业案例,不仅涉及增值税,而且涉及企业所得税汇算清缴时的纳税调整,当然,也会涉及增值税发票等问题,在全行业营改增下,这个案例就更加具有实践指导意义。

某公司在20073月赊购了100万元的库存商品,3月会计人员凭入库单作了暂估入账处理,明细账也进行了登记,会计处理是:借记原材料”100万元,贷记应付账款”100万元。在20078月、9月、10月该公司分别支付了30万元,留下10万元作该货款的质量保证金,分别进行了三次会计处理:借记应付账款”30万元,贷记银行存款”30万元。在应付账款的明细账上还有贷方余额10万元。2008年的9月,会计人员清理往来账款时,经总经理同意与对方联系支付余款,结果对方表示,10万元不要了,当然100万元的增值税专用发票也不需开具。总经理得知后通知财务部将对方单位不要的10万元作为公司职工的奖金发放,该公司会计人员存在疑虑:一是不需要支付的应付账款能作为奖金发放吗?二是公司划得来吗?于是向笔者询问。

根据相关规定,笔者认为:

1)不需要支付的应付账款不能作奖金发放,假如需要将无法支付的应付账款进行转账,只能计入营业外收入,上缴企业所得税后,才能进入分配。

2)由于没有取得增值税专用发票,导致该公司的该笔增值税的进项税额无法进行抵扣,根据201866日国家税务总局发布的《企业所得税税前扣除凭证管理办法》中的企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的,对方为已办理税务登记的增值税纳税人,其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证;对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人,其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证,收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息的相关规定,由于收到原材料时的原始凭证仅是入库单,不属于税前扣除凭证,所以,如果该公司没有取得增值税专用发票,则在企业所得税汇算清缴时,需要将这笔销售后已计入主营业务成本100万元作纳税调整的增加额。

实际上,该公司由于没有取得增值税专用发票,导致增值税及附加税和企业所得税不得抵扣的金额为35.0088万元(12.8849+22.1239),具体计算为:

1)该公司不得抵扣的增值税以及附加税为:

不能作进项税额抵扣的增值税:100÷1+13%×13%= 11.5044(万元);假定公司所在城市为市级,导致多交纳城建税=11.5044×7%=0.8053(万元),多交教育费附加:11.5044×3%=0.3451(万元),多交地方教育费附加:11.5044×2%=0.2301(万元)。合计不得抵扣的增值税及附加税=11.5044+0.8053+0.3451+0.2301=12.8849(万元)。

2)假设100万元为含税价,则不含税价即为应纳税所得额。该公司不得抵减的应纳税所得额=100÷1+13%= 88.4956(万元)。假设企业所得税税率为25%,则不得抵减的应纳所得税额= 88.4956×25%=22.1239(万元)。

在案例中,该公司收到100万元的库存商品时,取得的是入库单,入库单是对采购实物入库数量的确认,是企业内部管理和控制的重要凭证,属于对采购人员和供应商的一种监控,不属于增值税应税项目,也不属于企业所得税税前扣除凭证。由于没有取得增值税专用发票,导致未能抵扣的增值税进项税额以及附加税为12.8849万元,在企业所得税汇算清缴时,需要进行纳税调整,导致不能抵减的企业所得税为22.1239万元。即,没有取得增值税专用发票,导致增值税及附加税、企业所得税增加35.0088万元(12.8849+22.1239)。

分析这个案例可以看出,表面上该公司是处于主动状态的赊购,却出现了少支付10万元尾款,换来多缴纳税金37.2619万元的结果,问题的关键不是赊购不好,赊购属于企业凭借自身的信用,采用分期付款或延期付款方式购买商品,之所以会出现这种被动的情况,主要的问题是出在双方谈判价格签署合同时,没有协商好开具增值税专用发票的诸多约定。

对此,本文将对我国现阶段一般纳税人和小规模纳税人开具或者取得增值税发票情况进行总结。

二、不同的纳税人开具或者取得的增值税发票不同

(一)一般纳税人销售时或者购进时

1.一般纳税人销售时开具增值税专用发票或增值税普通发票。一般纳税人在销售时,自行开具增值税专用发票或增值税普通发票,在税控系统上均需要录入销售方和购进方的单位名称、纳税人识别号,此时,销售方和购进方的销售商品或者购买商品的品名、数量、单价、金额、税率、税额等信息即录入了国家税务总局的税控系统。

作为销售方的一般纳税人不论是开具增值税专用发票还是增值税普通发票,其增值税的税负是相同的,其主营业务收入或者其他业务收入均为不含税价,只是开具增值税普通发票,需将普通发票上的含税价换算为不含税价。所以,作为一般纳税人单位,在销售时,不妨主动询问购买方是否需要增值税专用发票,以期获得购买方的极大认可。

2.购买方的一般纳税人取得增值税专用发票或增值税普通发票。

1)购买方的一般纳税人取得增值税专用发票。从201931日起,取消增值税专用发票认证的纳税人范围扩大至全部一般纳税人,所有一般纳税人均可通过网上平台选择确认抵扣增值税专用发票,不受纳税信用级别的限制,大大节省了办税时间。

一般纳税人取得增值税发票(包括增值税专用发票、机动车销售统一发票、收费公路通行费增值税电子普通发票)后,可以自愿使用增值税发票选择确认平台查询、选择用于申报抵扣、出口退税或者代办退税的增值税发票信息。

取消增值税专用发票对税务局纳税大厅的扫描认证,极大地方便了一般纳税人对增值税专用发票的进项税额的抵扣认证,很大程度上避免了一般纳税人逾期超过扫描认证的180天(后来的360天内)规定的期限,又不符合《国家税务总局关于未按期申报抵扣增值税扣税凭证有关问题的公告》(国家税务总局公告2011年第78号)中有关逾期未扫描认证可以申请继续申报抵扣其进项税额的自然灾害、社会突发事件等客观原因的规定。

当然,即使是在会计人员可以足不出户地在发票选择确认平台上进行勾选认证,也务必不能忘记了对增值税专用发票进行勾选认证。会计人员为了提醒自己及时进行增值税专用发票的勾选认证,可以通过如下的会计分录进行。

购进原材料等,取得增值税专用发票时:

借:在途物资(固定资产、库存商品等)        不含税价

      应交税费——待认证增值税      待认证进项税额

  贷:银行存款(应付账款、应付票据等)含税价

勾选认证增值税后:

借:应交税费——应交增值税(进项税额)

                                                            已认证进项税额

  贷:应交税费——待认证增值税        已认证进项税额

【注意点】一般纳税人单位的会计人员可以在每个月固定某天,来专项检查增值税进项税额的勾选认证情况,如果在应交税费——待认证增值税明细账上,只有其借方,说明该笔进项税额尚未勾选,增值税的进项税额是不能得到真正的抵扣。如果该应交税费——待认证增值税明细账有借方的登记,也有贷方的登记,说明该笔增值税的进项税额已经勾选认证,可以作为当期的进项税额抵扣当期的销项税额了。

2)购买方的一般纳税人取得增值税普通发票。如果购买方的一般纳税人取得增值税普通发票,除了购进免税农产品以外,一般情况下,是不可以进行增值税进项税额的抵扣,所以,作为一般纳税人单位在购进谈判合同时,应主动要求销售方提供增值税专用发票,以期得到增值税进项税额的抵扣。其会计分录为:

购进原材料等,取得增值税普通发票时:

借:在途物资(固定资产、库存商品等)            含税价

  贷:银行存款(应付账款、应付票据等)含税价

购进免税农产品,除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外,按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%9%的扣除率计算的进项税额(201941日后的规定)。

抵扣凭证按出售方的单位性质分别规定为:出售方属于一般纳税人的,凭出售方开具的增值税专用发票抵扣。出售方属于农业产品生产单位(包括农民专业合作社)或小规模纳税人(包括个体经营者)的,凭出售方开具的增值税普通发票抵扣。出售方是农业生产者个人的,凭收购企业自行开具的收购发票抵扣。出售方是依法不需要办理税务登记的企事业单位和个人,偶然发生增值税应税行为,凭出售方所在地主管税务机关开具的代开增值税发票抵扣。其进项税额=买价×扣除率。会计分录为:

借:在途物资(固定资产、库存商品等)

                                                             买价-进项税额

      应交税费——应交增值税(进项税额)

                                                                  买价×扣除率

  贷:银行存款(应付账款、应付票据等)买价

【注意点】不论从农民手中购进还是从从事农业生产的单位和个人购进农产品,如果属于《农业产品征税范围注释》所列的农业产品,则均可计算抵扣进项税额。纳税人从批发、零售环节购进适用免征增值税政策的蔬菜、部分鲜活肉蛋而取得的普通发票,不得作为计算抵扣进项税额的凭证。由于免税农产品的进项税额是计算的,所以该进项税额不存在勾选认证。

(二)生产、生活性服务纳税人加计抵减进项税额

作为提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务(简称四项服务)的生产、生活性服务纳税人,在取得销售额占全部销售额的比重超过50%时,根据《关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号,以下简称39号公告)的规定,201941日至20211231日,允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%,抵减应纳税额

在计算销售占比时,不剔除出口销售额。例如某纳税人在计算销售额占比的时间段内,国内货物销售额为100万元,出口研发服务销售额为20万元,国内四项服务销售额90万元,可以按照(20+90/20+90+100)计算占比。如果纳税人四项服务销售额占全部销售额的比重超过50%,该企业可以享受加计抵减政策。如果四项服务取得的销售额占全部销售额的比重小于或者正好等于50%的纳税人,不属于生产、生活性服务业纳税人,不能享受加计抵减政策。

纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策,其对应的进项税额不得计提加计抵减额。

需要计算加计抵减的基数,是按照当期可抵扣进项税额的10%计提当期加计抵减额,不允许从销项税额中抵扣的进项税额部分,则不能作为计提的基数,已计提加计抵减额的进项税额按规定作进项税额转出的,应在进项税额转出当期相应调减加计抵减额。

根据《增值税会计处理规定》(财会[201622号)的有关规定,在实际缴纳增值税时,其会计分录为:

借:应交税费——未交增值税                      应纳税额

  贷:银行存款实际纳税额

        其他收益加计抵减额

【注意点】享受加计抵减进项税额的纳税人需要区分不同设立的时间。2019331日前设立的纳税人,自20184月至20193月期间的销售额(经营期不满12个月的按照实际经营期的销售额)符合第39号公告规定条件的,自201941日起适用加计抵减政策。而在201941日后设立的纳税人,自设立之日起3个月的销售额符合第39号公告规定条件的,自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。

(三)简易计征的一般纳税人取得增值税专用发票不可以抵扣进项税额

一般纳税人为甲供工程、清包工、合同开工日期在2016430日前提供的建筑服务,可以选择适用简易计税方法计税。购进时的会计分录与小规模纳税人购进的会计分录相同,即没有增值税的进项税额。

【注意点】简易计征的一般纳税人可以开具增值税税率为3%的增值税专用发票,但是不可以进行增值税进项税额的抵扣。可以选择适用简易计税方法计税的建筑业等,一经选择,36个月内不得变更。

(四)八个行业的小规模纳税人销售时自行开具增值税普通发票或者增值税专用发票

201931日后,除原有的住宿业,鉴证咨询业,建筑业,工业,信息传输、软件和信息技术服务业这五个行业外,租赁和商务服务业,科学研究和技术服务业,居民服务、修理和其他服务业这三种行业,这八个行业的小规模纳税人如果发生增值税应税行为,可以在增值税发票管理系统上自行开具增值税普通发票或者增值税专用发票。

根据《财政部、税务总局关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》(财税[201913号)的规定,小规模纳税人发生增值税应税销售行为,合计月销售额未超过10万元(以1个季度为1个纳税期的,季度销售额未超过30万元)的,免征增值税。小规模纳税人发生增值税应税销售行为,合计月销售额超过10万元,但扣除本期发生的销售不动产的销售额后未超过10万元的,其销售货物、劳务、服务、无形资产取得的销售额免征增值税。按固定期限纳税的小规模纳税人可以选择以1个月或1个季度为纳税期限,一经选择,一个会计年度内不得变更。 其会计分录为:

借:银行存款(应收账款、应收票据等)            含税价

  贷:主营业务收入(其他业务收入)不含税价

        应交税费——应交增值税

不含税价×增值税征收率

【注意点】月销售额未超过10万元(以1个季度为1个纳税期的,季度销售额未超过30万元)的,免征增值税的只是针对小规模纳税人开具增值税普通发票或者到主管税务局领取的定额增值税普通发票的使用。

如果小规模纳税人自行开具增值税专用发票,即使是月销售额未超过10万元(以1个季度为1个纳税期的,季度销售额未超过30万元)的,不可以享受月销售额未超过10万元免征增值税的优惠性政策。

小规模纳税人销售时计算的增值税即为该小规模纳税人应纳的增值税

(四)其他行业的小规模纳税人只能自行开具增值税普通发票

除了住宿业、鉴证咨询业等八个行业的小规模纳税人可以自行开具增值税专用发票以外,其他行业的小规模纳税人只能自行开具增值税普通发票或者使用从税务局取得的定额增值税普通发票,购买方需要增值税专用发票,只能到税务局代开,并且代开增值税专用发票的金额,也不可以享受月销售额未超过10万元免征增值税的优惠性政策。其会计分录与八个行业的小规模纳税人的会计分录相同。

【注意点】小规模纳税人在销售时,由于开具增值税普通发票和增值税专用发票的税负不一致,所以,在销售时,应与购买方中的一般纳税人明确开具的增值税发票是普通发票还是专用发票。

(五)小规模纳税人购进时只能取得增值税普通发票

小规模纳税人在购进时,其增值税不可以得到抵扣。其会计分录为:

借:在途物资(固定资产、库存商品等)            含税价

  贷:银行存款(应付账款、应付票据等)含税价

【注意点】属于建账核算的小规模纳税人在购进时,即使不能得到增值税进项税额的抵扣,仍然需要取得增值税普通发票,这样,才能在进行企业所得税计算时抵减其成本。

三、2018年企业所得税汇算清缴中涉及的主要税收政策变化

(一)捐赠支出需要区别三种情况

税法中没有对捐赠和赞助有定义性解释,不过在《财政部关于加强企业对外捐赠财务管理的通知》(财企[200395号)中有相关规定:第一条,对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。”“第四条,企业为宣传企业形象、推介企业产品发生的赞助性支出,应当按照广告费用进行管理。

会计处理上,不区分公益性捐赠还是非公益性捐赠,捐赠时,均作为营业外支出进行核算,但在进行企业所得税汇算清缴时,需根据捐赠的性质进行公益性捐赠和赞助支出的纳税调整或者扶贫捐赠的不纳税调整。会计分录为:借记营业外支出科目,贷记银行存款科目。

目前捐赠支出在计算企业所得税时,有三种情况,均为调整金额,不调整账务处理。

1.公益性捐赠。《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》(财税[2009124号)规定:企业通过公益性群众团体用于公益事业的捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。

《关于公益性捐赠支出企业所得税税前结转扣除有关政策的通知》(财税[201815号)规定:企业通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构,用于慈善活动、公益事业的捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除;超过年度利润总额12%的部分,准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

例如,某企业2018年度发生公益性捐赠支出23万元,当年利润总额为100万元。

解析:2018年公益性捐赠支出扣除限额12万元(100×12%))。企业当年未扣除金额11万元,允许扣除三年时限,即从次年2019年开始,可在2021年以前扣除。平时捐赠时计入营业外支出,在进行2018年的企业所得税汇算清缴时,属于调整增加11万元金额,但是,不调整会计分录。

2.扶贫性捐赠。《关于企业扶贫捐赠所得税税前扣除政策的公告》(财政部、税务总局、国务院扶贫办公告2019年第49号)规定:201911日至20221231日,企业通过公益性社会组织或者县级(含县级)以上人民政府及其组成部门和直属机构,用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出,准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内,目标脱贫地区实现脱贫的,可继续适用上述政策。目标脱贫地区包括832个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县(新疆阿克苏地区61市享受片区政策)和建档立卡贫困村。企业同时发生扶贫捐赠支出和其他公益性捐赠支出,在计算公益性捐赠支出年度扣除限额时,符合上述条件的扶贫捐赠支出不计算在内。企业在201511日至20181231日期间已发生的符合上述条件的扶贫捐赠支出,尚未在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的部分,可执行上述企业所得税政策。即在进行企业所得税汇算清缴时,属于对目标脱贫地区的公益性捐赠,允许据实扣除,不需要进行纳税调整。

例如,某一般纳税人2019年度利润总额为100万元,列入营业外支出”27万元,其中,对本单位负责的目标脱贫地区公益性捐赠15万元,对希望工程公益性捐赠16万元。

解析:对希望工程的公益性捐赠16万元,税前扣除限额=100×12%=12(万元),在计算企业所得税时,纳税调整额=16-12=4(万元)。扶贫捐赠15万元,准予全额在税前据实扣除,所以,不需要进行纳税调整。

3.赞助支出。《企业所得税法》第十条规定:在计算应纳税所得额时,下列支出不得扣除:(六)赞助支出。计算应纳税所得额时,需要将赞助支出作为纳税调整增加的金额。

(二)可享受一次性税前扣除的固定资产

《关于设备、器具扣除有关企业所得税政策的通知》(财税[201854号)规定:企业在201811日至20201231日期间新购进的设备、器具(除房屋、建筑物以外的固定资产),单位价值不超过500万元的,允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除,不再分年度计算折旧;单位价值超过500万元的,仍按企业所得税法实施条例、《财政部、国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税[201475号)、《财政部、国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税[2015106号)等相关规定执行。

例如,某一般纳税人20195月购进一台机器设备,取得的增值税专用发票上的不含税价为500万元,增值税为65万元,共支付含税价565万元。会计处理为:

购进时,取得增值税专用发票:

借:固定资产                                   5 000 000

      应交税费——待认证增值税          650 000

  贷:银行存款(应付账款、应付票据)等5 650 000

增值税的进项税额勾选认证后:

借:应交税费——应交增值税(进项税额)  650 000

  贷:应交税费——待认证增值税650 000

计提折旧时:

借:管理费用——折旧费                   5 000 000

 贷:累计折旧5 000 000

【注意点】如果新购进的500万元以下的设备、器具等固定资产采取一次性计入当期成本费用的,则在资产负债表上固定资产项目登记的固定资产的净值为零,需要建立备查簿加强该固定资产的盘点等管理。

(三)高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限延长至10

根据《财政部、税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》(财税[201876号)规定:201811日起,当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格(统称资格)的企业,其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损,准予结转以后年度弥补,最长结转年限由5年延长至10年。

以五年亏损弥补期为例(十年亏损弥补期的以此推论),假设某企业10年的盈利情况如下表所示,分步说明弥补亏损并计算10年内应纳所得税额,所得税税率为25%

解析:

12010年亏损60万元,其弥补期为2011—2015年(即5年)。

补亏后余额=-60+50+10+30=30(万元)。至2015年弥补亏损后,余30万元。

22011年亏损80万元,其弥补期为2012—2014 (即5年)。

补亏后余额=-80+30+30=-20(万元)。至2016年仍未弥补完亏损,亏损的20万元需待以后的盈余公积来弥补。

32012年亏损30万元,其弥补期为2013—2017 (即5年)。

补亏后余额=-30+80=50(万元)。至2017年弥补亏损后,余50万元。

42013年以后是盈利的,没有亏损需要弥补。

5)需要缴纳所得税的年份是2009年、2017年和2018年。

2009年应纳所得税税额=90×25%=22.5(万元)

2017年应纳所得税税额=50×25%=12.5(万元)

2018年应纳所得税税额=120×25%=30(万元)

610年内应纳所得税税额=22.5+12.5+30=65(万元)

【注意点】弥补亏损的方式有两种:(1)税前利润弥补。企业发生的亏损可以用次年度的税前利润弥补,次年度税前利润不足以弥补的,可以在5年内连续弥补。这时不需要做专门的会计处理,通过本年利润的期末自然进行结转即达到了弥补。(2)税后利润弥补。企业发生的亏损,5年内的税前利润不足弥补时,用税后利润弥补,即盈余公积补亏。这种方式不确认递延所得税。税法规定在计算应纳税所得额时不能扣除亏损余额。

(四)小型微利企业所得税优惠政策范围进一步扩大

根据《财政部、税务总局关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》(财税[201877号)规定:201811日至20201231日,将小型微利企业的年应纳税所得额上限由50万元提高至100万元,对年应纳税所得额低于100万元(含100万元)的小型微利企业,其所得减按50%计入应纳税所得额,按20%的税率缴纳企业所得税。

这是大力扶持小型微利企业的一个举措,调整后的小型微利企业将覆盖95%以上的纳税人,其中98%为民营企业。如果2019年有企业符合新的小型微利企业条件,应纳税所得额和2018年一样,根据现行政策规定,纳税人的实际税负可以从原来10%降到5%,税负比原来降低一半;如果纳税人的年度应纳税所得额超过100万元,则按照原规定是不能再享受优惠政策,但现在只要不超过300万元,仍然可以享受优惠政策。根据国家税务总局的解释,2018年小型微利企业标准提高以后,符合小型微利企业条件的企业占所有企业所得税纳税人的比重约为95%,即95%的企业都可以属于企业所得税上的小型微利企业

根据《国家税务总局关于贯彻落实扩大小型微利企业所得税优惠政策范围有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2017年第23号)第四条规定,企业享受优惠事项采取自行判别、申报享受、相关资料留存备查的办理方式。即企业通过填写纳税申报表相关内容即可享受小型微利企业所得税优惠政策,同时,按照国家税务总局公告2018年第23号的规定归集和留存相关资料备查。

【注意点】只要是符合条件的小型微利企业,不区分企业所得税的征收方式,均可以享受减半征税政策。因此,包括核定应税所得率征收和核定应纳所得税额征收在内的企业所得税核定征收企业,均可以享受减半征税政策。

个体工商户、个人独资企业以及合伙企业不是企业所得税的纳税义务人,不能享受小型微利企业普惠性所得税减免政策。

(五)研究开发费用税前加计扣除比例提高

根据《财政部、税务总局、科技部关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》(财税[201899号)规定:企业开展研发活动中实际发生的研发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按规定据实扣除的基础上,在201811日至20201231日期间,再按照实际发生额的75%在税前加计扣除;形成无形资产的,在上述期间按照无形资产成本的175%在税前摊销。其会计分录为:属于研究阶段的,费用化进行核算。借记管理费用科目,贷记研发支出——费用化支出科目。属于开发阶段的,在达到预定用途转入无形资产。借记无形资产科目,贷记研发支出——资本化支出科目

【注意点】在税前加计扣除或者在税前摊销,属于计算企业所得税时的纳税调整额,不调整会计分录。

(六)企业职工教育经费税前扣除比例提高

根据《财政部、税务总局关于企业职工教育经费税前扣除政策的通知》(财税[201851号)规定:201811日起,企业发生的职工教育经费支出,不超过工资薪金总额8%的部分,准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。其会计分录为:借记管理费用科目,贷记应付职工薪酬——应付职工教育经费科目。

【注意点】超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。

(七)申报扣除资产损失不再报送资产损失相关资料

2018410日,国家税务总局发布适用于2017年度及以后年度企业所得税汇算清缴的《关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》(国家税务总局公告2018年第15号)明确,企业向税务机关申报扣除资产损失,仅需填报企业所得税年度纳税申报表《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》,不再报送资产损失相关资料。相关资料由企业留存备查。

【注意点】为了减少或规避涉税风险,企业应建立健全资产损失相关管理。企业应当完整保存资产损失相关资料,同时,注意保证资料的真实性、合法性。资产损失留存备查资料的内容,需严格按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》规定的清单进行认真准备,保留好相关资产会计核算资料和原始凭证及内部证明等证据,并进行归类、汇总,以备税务机关检查。

值得注意的是,凡在纳税年度内从事生产、经营(包括试生产、试经营),或在纳税年度中间终止经营活动的纳税人,无论是否在减税、免税期间,也无论盈利或亏损,均应按照企业所得税法及其实施条例和本办法的有关规定进行企业所得税汇算清缴。实行核定定额征收企业所得税的纳税人,不进行汇算清缴。J

 

封面人物:

王红云,女,云南财经大学会计学院教授、硕士生导师、企业财务顾问(兼)、中国会计学会高级会员,保山学院等三所公办高校客座教授。研究方向为:纳税会计、纳税筹划和会计法规。主编《纳税会计》(第6版)、《税法》(第9版)、《税务会计》(第6版)、《财经法规与会计职业道德》(第4版)等教材和纳税读物20本,并由相关出版社出版。荣获高校出版社优秀畅销书二等奖1本,云南省高校优秀教材奖3本,云南省十二五规划教材3本,为全国教科十一五国家课题研究系列成果《纳税会计》主编。获2013年云南省教育科研先进工作者光荣称号,2014红云园丁奖。撰写会计或税法类论文30余篇,并有多篇被人大复印报刊杂志全文转载。长期从事税务局、企业和行政事业单位管理人员培训。

文章刊登于《商业会计》2019年6月第11期

企业所得税汇算清缴中的“会计味道”.pdf

 

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