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企业赠送物品涉税管理及风险实例研究

  

崔莹(中信银行股份有限公司沈阳分行 辽宁沈阳  110014)

 

【摘要】  企业经营过程中,难免涉及对外赠送物品的行为,由于赠送背景、环节及方式不同,适用的税务政策也不相同,税负及涉税风险差异极大。企业需要根据实际情况,合理选择赠送方式,有效提高赠送行为的投入产出比并且严格控制涉税风险。文章结合具体实例,对企业赠送物品涉税管理及风险进行了探讨。

【关键词】   赠送物品税负;涉税风险

【中图分类号】  F275  【文献标识码】  A  【文章编号】  1002-5812201906-0082-03

 

 

一、案例

在客户营销、业务推介及交际应酬活动中,各企业难免涉及对外赠送礼品、宣传品等活动,以积累客户资源、开拓业务发展。甲企业为一般纳税人,2018年6月1日召开新品发布会,会上向丁传媒公司赠送价值总量(含税)200万元的宣传品;7月10日,其客户宋某前来走访,赠送其价值总量(含税)2万元的纪念品,试解析甲企业涉税情况及风险。

甲企业赠送物品行为涉及流转税及附加、个人所得税、企业所得税。有多项税费管理规范及要求,现就相关的税负及涉税风险进行探讨。

二、甲企业涉税情况及风险分析

(一)流转税及附加

流转税主要涉及增值税、城建税及教育费附加。

增值税是以商品流转中“增值额”(各个流转环节中新增加的价值)作为计税依据的一种流转税。纳税义务人包括两类:一般纳税人和小规模纳税人,分别适用一般计税方法和简易计税方法。由于小规模纳税人计税相对简单,不再赘述。本示例为一般纳税人,其增值税计算方法为:当期应交税金=当期销项税额-当期进项税额。进项税额抵扣的基本条件为取得增值税专用发票,并经税务机关验证。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条,有八种行为视同销售,其中之一为“将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。”这里所说的“视同销售”,并不是企业真正的销售行为,其本质为增值税“抵扣进项并且产生销项”的链条已经终止,例如将货物用于个人消费和职工福利。会计上不按照销售核算,而在税收上视为销售,需确认应税收入并且计缴税金。

企业在宣传活动或业务招待中,附赠的礼品通常被视为无偿赠送,需要缴纳增值税。作为一般纳税人,税率16%。

(1)新品发布会向丁公司赠送的宣传品,为宣传活动附赠,需缴纳增值税:2 000 000/(1+16%)×16%=275 862(元)。已取得合法的16%增值税专用发票,则可抵扣的进项税与销项税一致,应纳税额为0。

会计处理为:

买物品入库:

借:库存商品                                              1724 138

  应交税费——应交增值税(进项税额) 

                                                                         275 862

 贷:应付账款/银行存款      2 000 000

领用物品赠送后:

借:业务宣传费                                          2 000 000

 贷:库存商品       1 724 138

   应交税费——应交增值税(销项税额)

                  275 862

从分录可看出,同样有合规的增值税专用发票,同样列支于业务宣传费,由于赠送行为视同销售,虽然实际缴纳税金为0,但计入费用的金额比常规业务要大(常规宣传活动,花销含税金额200万元;有专票后,计入当期宣传费的金额为172.41万元)。

(2)向客户宋某赠送的纪念品,为业务招待支出。按《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税[2016]36号)附件1第二十七条:“下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣:用于……集体福利或个人消费的购进货物。纳税人的交际应酬消费属于个人消费。”即无论是否取得增值税专用发票,企业列支于业务招待费的进项税均不可抵扣,则赠送宋某物品的税金为:增值税:20 000/(1+16%)×16%=2 759(元);城建税及附加:2 759×(7%+5%)=331(元)。二者合计:2 759+

331=3 090(元),税负15.45%(即3 090÷20 000)。

会计处理为:

买物品入库:

借:库存商品                                                   20 000

 贷:应付账款/银行存款      20 000

领用物品赠送后:

借:业务招待费                                              22 759

 贷:库存商品      20 000

   应交税费——应交增值税(销项税额)      2 759

借:税金及附加                                                    331

 贷:应交税费——应交增值税附加     331

纳税后:

借:应交税费——应交增值税(销项税额)     2 759

  应交税费——应交增值税附加                   331

 贷:银行存款      3 090

此外,除了业务招待及宣传活动,企业在提供服务(比如电信公司售卡、保险公司销售保单等)的同时也可能发生赠送行为,此业务是否缴纳增值税,各地税务机关要求不一。有些认为企业在提供服务同时赠送商品,实质是一种利益的让渡,并非无偿赠送,其对价已包含在服务对价中,如河北国税在《河北省国家税务局关于全面推开营改增有关政策问题的解答(之五)》中规定,保险公司销售保险时,附带赠送客户的促销品,如刀具、加油卡等货物,不按视同销售处理。值得关注的是,需在提供服务的同时,这是前提条件。而有些地方则认为需缴纳增值税,如重庆国税《营改增政策指引(一)》中规定,公司在开展业务时,赠送客户的礼品如果单独作价核算,则按销售处理,不属于视同销售;如果纳税人是无偿赠送,属于视同销售。纳税人购进礼品取得的进项税额符合政策规定可抵扣的,允许从应纳税额中抵扣。”该处理强调无偿赠送的条件。而对于有偿与无偿的争论,由来已久,实务中还需与当地主管税务机关做好沟通,同时希望尽快统一口径,减少执行层面的争议成本与征管成本。

(二)所得税

甲企业赠送给个人物品的部分,还涉及个人所得税及企业所得税。

根据《财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税[2011]50号)规定:企业向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品,或对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品不征收个税。企业在业务宣传、广告等活动,或在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品,或对累积消费达到一定额度的顾客通过抽奖给予奖品的,应全额适用20%的税率缴纳个人所得税。按上述规定,企业在“业务推介会”“客户座谈会”“客户抽奖”及日常交际应酬活动中向企业外人员赠送的礼品需代扣代缴个税。

(1)如果个税由受益人(宋某)承担,按20%税率计征(20 000×20%=4 000)。

会计处理:

从宋某收取税款时:

借:银行存款/现金                                         4 000

 贷:应交税费——应交个人所得税

   (代扣代缴个人所得税)    4 000

向税务机关纳税后:

借:应交税费——应交个人所得税

  (代扣代缴个人所得税)                             4 000

 贷:银行存款      4 000

(2)实务中,此情形较难实施,一是要求客户负担税款与“积累资源、推介业务、扩大合作”的赠送礼品初衷相左,可能适得其反,有碍业务拓展;二是部分活动可能涉及的客户较多,企业赠送礼品时逐一代扣代缴税款操作难度较大(部分地区个人所得税纳税申报时还需提供身份证号等信息,客户极可能不便于提供);为充分发挥礼品馈赠在客户营销中的作用,通常税负由企业负担,则客户所得转为个税税后所得。此种情况下,甲企业负担的税款包括:

个人所得税(计入当期损益):20 000/(1-20%)×20%

=5 000(元)

企业所得税:5 000×25%=1 250(元)(由企业代客户承担的个人所得税税款,税务机关通常认定该部分支出不属于企业发生的与经营活动相关的合理支出,一般不允许在企业所得税税前扣除,需做永久性差异纳税调整,按25%税率缴纳企业所得税)。

故,在企业负担个税下,所得税类税款合计:5 000+1 250

=6 250(元),合计税负约31.25%(即6 250÷20 000)。

个人所得税的会计处理为:

借:业务招待费                                                 5 000

 贷:应交税费——应交个人所得税     5 000

(向税务机关纳税的会计处理同上,不再赘述)

企业所得税通常按月计算,以当月的会计利润为基础,并按照税法规定进行相关事项的纳税调整,是企业当月所有经营及损益活动的汇总体现,并按年度汇算清缴。下文只列示与此笔业务相关的企业所得税会计分录,以便更直观地反映其对盈利的影响。而实务中,该项目会体现在企业所得税的纳税调整表中,但通常不会单独据此业务出具所得税的会计分录。

借:所得税费用                                                 1 250

 贷:应交税费——应交企业所得税     1 250

三、建议

综上,企业赠送行为,由于赠送背景、环节及应用模式不同,税负及风险差异极大。不同情况下,企业赠送100万元(含税)的物品,需缴纳税款总额的具体情况(税负1按照现行税率测算;税负2赠送行为是2018年5月1日之前情形,增值税税率为17%)见上页表。

同时,若是税务机关检查发现需补交税款的情形,则还涉及每日应交税额万分之五的滞纳金和罚款,相关税务风险极高。为有效减轻税务并控制风险,建议如下:

1.各企业尽量减少或不采用“无偿赠送”的方式,执行“在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时提供物品”,准备切实具有说服力的证明材料,说明与物品对价的服务过程,有效地减轻企业税负并且严格执行税务政策。

2.各企业与主管税务机关做好沟通,避免因理解分歧而引发税务风险。个人所得税尽量由客户负担。另外,由于行业惯例等影响,个人所得税若由企业负担的,则承担的个税与赠送礼品的价值一同计入当期损益,做好税务申报及资料留存工作。

3.建议各企业积极改进经营模式,合规高效地开展业务,通过提高产品特色及客户体验等增强客户粘性、拓展业务发展,而非单一地依靠赠品来推广业务。

4.建议税务政策制定机关充分考虑实际情况,对于小额零星的礼品(如单位价值在100元或者50元以下的),不征收个人所得税。实务中,为了扩大宣传、拓展营销,不可避免地发生小件物品赠送行为,比如在街边宣传、庆典活动中,随机赠送的印有企业标识的小物品(玻璃杯、雨伞等),单位价值较低,很难逐个受赠人收取个人所得税,一般均由企业垫付税款,并不符合个税的个人收入调节作用,变相地增加了企业税务负担。同时,不征收此类小额税款,并不违背个税初衷并且实务操作简便,可予以适当考虑。但是,对于以现金方式进行的各类赠送,均全额征收个人所得税。Z

 

 

 

【主要参考文献】

[1]        财政部,国家税务总局.关于调整增值税税率的通知[S].财税[2018]32号.

2       财政部,国家税务总局.关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知[S.财税[201150.

文章刊登于《商业会计》2019年3月第6期

企业赠送物品涉税管理及风险实例研究.pdf

 

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